1.1 研究背景及意義

醫(yī)療改革是一個世界性難題，也是個永恒話題，各國在推行醫(yī)改的過程中，或多或少會遇到困難，甚至?xí)e步維艱。2009 年 3 月我國新一輪的醫(yī)療體制改革開始了，國務(wù)院頒發(fā)了《關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見》，緊接著國務(wù)院出臺了《醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革近期重點實施方案（2009—2011 年）》，明確了醫(yī)改的指導(dǎo)思想、總體目標、基本框架和政策措施，同時還確定了醫(yī)改的五項重點任務(wù)，規(guī)定了到 2020 年要基本理順醫(yī)療服務(wù)比價關(guān)系。要以緩解“看病難、看病貴”為目標，同時還要“建立健全覆蓋城鄉(xiāng)居民的基本醫(yī)療衛(wèi)生制度，為群眾提供安全、有效、方便、價廉的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)”。 在我國“看病難”的問題一直沒有很好解決，主要原因不是大型三甲醫(yī)院的接診能力不足，而是基層醫(yī)療機構(gòu)的接診能力欠缺。各地區(qū)大型診療醫(yī)院替基層醫(yī)療機構(gòu)完成繁忙的工作任務(wù)，擠占了大醫(yī)院的醫(yī)療資源，導(dǎo)致了“看病難”的現(xiàn)象。因此，要想解決這一問題，就要從基層醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)入手，本文就從基層醫(yī)院成本核算這一角度引入估時作業(yè)成本法對臨床服務(wù)類科室成本進行核算。 近幾年，政府在基層衛(wèi)生領(lǐng)域方面的投入增多，其投入也起到了一定的作用。政府也在不斷嘗試衛(wèi)生領(lǐng)域其他方面的收入機制，從而使資金在衛(wèi)生領(lǐng)域能夠更好的發(fā)揮作用。現(xiàn)在，新醫(yī)改政策允許民間資本辦醫(yī)，縣級公立醫(yī)院的競爭日漸加劇。加之公立醫(yī)院補償機制僅由醫(yī)療服務(wù)收費和政府補助兩種方式負擔(dān)，且取消藥品加成。這使縣級公立醫(yī)院收入變局風(fēng)險加大，這對醫(yī)院醫(yī)療成本的控制提出了更高的要求。而目前不少醫(yī)院成本信息不夠準確、可理解性差，還無法做到成本的分析、控制和管理，院領(lǐng)導(dǎo)成本意識不強，對醫(yī)院的發(fā)展不利。 

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1.2 國內(nèi)外研究綜述

1911 年，Taylor 出版了《科學(xué)管理原理》，標志著對成本管理探索的開始。而醫(yī)院成本核算起源于英國，當時英國的醫(yī)療協(xié)會從企業(yè)成本會計中獲得靈感，建議醫(yī)療機構(gòu)實行分科核算，收入、費用分別入賬。 隨后，美國也開始了醫(yī)院成本核算的研究。美國公立醫(yī)院于 20 世紀 60 年代開始實行醫(yī)療保險引入成本核算制度，患者在醫(yī)療機構(gòu)接受服務(wù)后由保險公司付款。起初，由于醫(yī)療費用為保險公司付款，醫(yī)患雙方不再關(guān)注費用的花費，導(dǎo)致成本的猛增并引起了一系列不好的現(xiàn)象。為保護醫(yī)療機構(gòu)與保險公司的雙方利益，政府出臺措施由類似于中介組織的機構(gòu)對醫(yī)療服務(wù)進行評價、監(jiān)督，這一措施有效的控制了醫(yī)療成本。 1973 年在美國，Larry 等學(xué)者研究了以患者為單位計算醫(yī)療服務(wù)成本的方法。他們從醫(yī)療服務(wù)行業(yè)特點入手，核算機構(gòu)與人力的成本，因其未涵蓋醫(yī)療機構(gòu)中的全部資源成本，所以很難推廣到醫(yī)院全部科室。 1976 年 Bob Fetter 等人提出了診斷相關(guān)分類（DRGs）。他們通過對 169 家醫(yī)院的 70 萬份病例的分析研究，將所有住院病例分為 83 個主要診斷類目，然后根據(jù)其醫(yī)療診斷、輔助診斷、手術(shù)操作、年齡等特點，將具有類似特點的全部出院患者分為 383 組 DRGs。后來，美國國家衛(wèi)生財政管理局對其資助并予以完善，美國政府就基于 DRGs 對醫(yī)院進行補償。迫使醫(yī)療機構(gòu)計算每項醫(yī)療服務(wù)的實際成本和效益，以保護自己利益。英國也開始了 DRGs 研究，產(chǎn)生了衛(wèi)生保健資源分類法，主要用于對衛(wèi)生資源的管理和醫(yī)療服務(wù)的評價。日本通過研究 DRGs，推出了不同疾病類別的平均住院日控制指標，對患者住院天數(shù)的控制起到了積極作用。 隨后，波士頓新英格蘭醫(yī)院 Karen Zander 等大膽嘗試了以醫(yī)療護理為主的臨床路徑服務(wù)，發(fā)現(xiàn)這種方法在規(guī)范了流程、縮短了住院天數(shù)、節(jié)約了費用、降低了成本的情況下，也能達到預(yù)期的治療效果。此后，該方法被不斷規(guī)范，專家依據(jù)不同疾病制定一種公認的治療模式，相似的病情依據(jù)此模式或稍加修改進行治療，并在許多醫(yī)療機構(gòu)施行。目前，世界各地廣泛采用該方法控制醫(yī)療成本。 20 世紀 80 年代一條勝夫提出醫(yī)院進行分科管理的建議。他認為醫(yī)院院長幾乎不可能掌控醫(yī)院內(nèi)部的全部事務(wù)，而應(yīng)該為醫(yī)院整體層次的決策者。對于醫(yī)院科室中具體問題的分析和判斷應(yīng)交由各科室管理者管理，他們才是實現(xiàn)內(nèi)部科室具體目標的執(zhí)行人。 

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第 2 章 新醫(yī)改政策及其對醫(yī)院成本核算的要求 

 

2.1 新醫(yī)改的主要政策背景 

改革開放后，我國衛(wèi)生醫(yī)療機構(gòu)迅猛發(fā)展，但當前我國存在醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域發(fā)展同經(jīng)濟的發(fā)展、人民健康需求不適應(yīng)的矛盾依然突出；醫(yī)療保障制度還不夠健全等問題。所以深化醫(yī)療改革勢在必行。我國的新醫(yī)改是從 2009 年上半年開始的，國家通過一系列的醫(yī)改措施，克服了種種困難，使醫(yī)改各項任務(wù)不斷推進，得到了廣大人民群眾的擁護和支持。2009 年《關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見》和《醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革近期重點實施方案（2009—2011 年）》相繼頒布標志著新醫(yī)改的開始。文件明確了深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的指導(dǎo)思想、基本原則，和以達到為群眾提供全方位的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的總目標。《方案》還確定了醫(yī)改的五項重點任務(wù)，包括醫(yī)療保障制度和基本藥物制度改革，基層衛(wèi)生體系和基本公共衛(wèi)生服務(wù)體系的建設(shè)，以及公立醫(yī)院改革。新醫(yī)改旨在著力解決群眾“看病難、看病貴”的問題。次年國務(wù)院同意了《關(guān)于公立醫(yī)院改革試點的指導(dǎo)意見》，明確了公立醫(yī)院改革的指導(dǎo)思想、基本原則、總體目標、主要任務(wù)、實施步驟、主要內(nèi)容和組織領(lǐng)導(dǎo)。 2011 年，國務(wù)院印發(fā)了《2011 年公立醫(yī)院改革試點工作安排》，提出了加快公立醫(yī)院服務(wù)體系建設(shè)的要求。其中包括優(yōu)先發(fā)展縣級醫(yī)院，加快推進醫(yī)院信息化建設(shè)的要求。《安排》還指出：第一，各地要控制醫(yī)藥收費，提升就醫(yī)服務(wù)質(zhì)量，加強醫(yī)療安全質(zhì)量巡查；第二，調(diào)動醫(yī)護人員的積極性，營造良好的醫(yī)療執(zhí)業(yè)環(huán)境，為醫(yī)務(wù)人員創(chuàng)造良好的職業(yè)發(fā)展條件；第三，推進多元化辦醫(yī)格局，鼓勵社會資本辦醫(yī)。 2014 年，國家五部委聯(lián)合提出了要加強推進縣級公立醫(yī)院改革力度。文件要求：第一，明確醫(yī)院功能定位，合理配置資源，同時建立科學(xué)的補償機制，理順醫(yī)療服務(wù)價格；第二，加強醫(yī)保對醫(yī)療服務(wù)的監(jiān)督，并改進醫(yī)保支付方式；第三，提升醫(yī)院的服務(wù)能力，推進醫(yī)院信息化建設(shè)；第四，強化對醫(yī)療服務(wù)的監(jiān)管，嚴格進行行業(yè)的管理，發(fā)揮社會監(jiān)督和行業(yè)自律作用，促進醫(yī)患關(guān)系和諧。 

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2.2 醫(yī)院現(xiàn)行成本核算 

非營利組織是指不以營利為目的的各類組織機構(gòu)。目前，這些組織具體包括教育、醫(yī)療和社會工作、其他社區(qū)服務(wù)和個人服務(wù)三大部分。在我國，非營利組織主要是有政府預(yù)算撥款的事業(yè)單位，比如醫(yī)院、學(xué)校等。現(xiàn)在，我國政府與非營利組織會計進一步劃分為財政總預(yù)算會計、政府會計、高等學(xué)校會計、醫(yī)院會計以及民間非營利組織會計等部分。政府與非營利組織會計的實施有助于規(guī)范各行業(yè)的行為，比如在高等學(xué)校有《高等學(xué)校財務(wù)制度》進行規(guī)范，在醫(yī)院有《醫(yī)院財務(wù)制度》予以管理。在我國，公立醫(yī)院就是不以營利為目的的事業(yè)單位。其同樣經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜，收入來源廣泛，對核算要求高，為了加強醫(yī)院財務(wù)管理和監(jiān)督，對于醫(yī)院也有專門的《醫(yī)院財務(wù)制度》進行管理。我國醫(yī)院的財務(wù)管理是在新中國成立后開始的，目前醫(yī)院實施的財務(wù)制度是財政部、衛(wèi)生部 2012 年 1 月實施的《醫(yī)院財務(wù)制度》和《醫(yī)院會計制度》。 新制度對成本核算進行了要求，明確要求醫(yī)院要進行成本管理。《制度》明確了成本核算應(yīng)遵循的原則。將醫(yī)院科室劃分為行政后勤類科室、醫(yī)療輔助類科室、醫(yī)療技術(shù)類科室和臨床服務(wù)類科室。并根據(jù)核算對象的不同，將成本核算分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算。大多數(shù)醫(yī)院的成本核算一般要以科室、診次和床日為核算對象，三級醫(yī)院和有條件的醫(yī)院可以開始醫(yī)療服務(wù)項目的成本核算，甚至進行以病種為核算對象的成本核算。

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第 3 章 估時作業(yè)成本法及其在醫(yī)院臨床服務(wù)類科室成本核算運用的重要性.... 26

3.1 估時作業(yè)成本法............ 26

3.2 估時作業(yè)成本法在醫(yī)院臨床服務(wù)類科室成本核算運用的重要性............. 31 

第 4 章 C 醫(yī)院科室成本核算的現(xiàn)狀研究 .......... 33 

4.1C 醫(yī)院及科室簡介 ......... 33

4.2C 醫(yī)院科室成本核算現(xiàn)狀 ...... 33 

4.2.1C 醫(yī)院科室成本核算對象 ..... 34 

4.2.2C 醫(yī)院科室成本的歸集 ......... 34 

4.2.3C 醫(yī)院科室成本核算流程 ..... 35 

4.2.4C 醫(yī)院成本核算發(fā)展方向 ..... 36 

4.3C 醫(yī)院科室成本核算的問題 ........... 36 

4.4 現(xiàn)階段科室成本核算方法對醫(yī)院的影響........ 38 

第 5 章 基于估時作業(yè)成本法的醫(yī)院臨床服務(wù)類科室成本核算設(shè)計........... 40 

5.1 估時作業(yè)成本法在醫(yī)院臨床服務(wù)類科室成本核算運用的前提....... 40 

5.2 估時作業(yè)成本法在醫(yī)院臨床服務(wù)類科室成本核算中運用的原則............. 41 

5.3 估時作業(yè)成本法在臨床服務(wù)類科室成本核算的設(shè)計..... 42 

 

第5章 基于估時作業(yè)成本法的C醫(yī)院臨床服務(wù)類科室成本核算設(shè)計 

 

5.1 估時作業(yè)成本法在 C 醫(yī)院臨床服務(wù)類科室成本核算運用的前提

估時作業(yè)成本法在處理間接成本較多，產(chǎn)品種類多，服務(wù)項目復(fù)雜的情況中具有明顯優(yōu)勢。第一，醫(yī)院的臨床服務(wù)類科室間接成本占科室成本的比重較大，在核算科室成本時適宜于使用估時作業(yè)成本法對其成本進行分配。第二，我國醫(yī)院運用臨床路徑法已經(jīng)較為普遍，醫(yī)院中對每種疾病、醫(yī)療服務(wù)項目都有一定的操作流程，容易劃分各項醫(yī)療服務(wù)項目的主要作業(yè)，也容易估計每一項主要作業(yè)所需的時間，適合估時作業(yè)成本法的運用。 醫(yī)療服務(wù)項目種類繁多，在 2012 年版《全國醫(yī)療服務(wù)價格項目規(guī)范》中就公布了近萬種醫(yī)療服務(wù)項目，可見一個科室中的醫(yī)療服務(wù)項目就有很多。同時，相當一部分服務(wù)項目處理起來較為復(fù)雜。在測算成本時若不考慮其服務(wù)項目的復(fù)雜性會導(dǎo)致成本測算失真，不利于醫(yī)院長遠的發(fā)展。估時作業(yè)成本法能更好的反映服務(wù)項目復(fù)雜的現(xiàn)實情況，能夠有效處理不同作業(yè)之間時間上的差異性，因此便于使用。 

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結(jié)論 

 

新的醫(yī)療體制改革對醫(yī)院成本核算有了更高的要求，正從粗略到精準核算的方向發(fā)展。目前大多數(shù)醫(yī)院的成本核算處在醫(yī)院與科室兩級，科室成本項目列示較為單一，且不夠準確，不便于醫(yī)院管理層及科室負責(zé)人使用。本文在對醫(yī)院成本核算文獻研究的基礎(chǔ)上，以具有代表性的新醫(yī)改下首批縣級綜合改革試點醫(yī)院——C 醫(yī)院的臨床服務(wù)類科室為研究對象，對醫(yī)院現(xiàn)行的科室成本核算予以說明，并提出估時作業(yè)成本法在醫(yī)院臨床服務(wù)類科室成本核算應(yīng)用，再通過對 C 醫(yī)院血液凈化中心成本的核算，發(fā)現(xiàn)其更有利于提高醫(yī)院的成本核算水平。 

第一，基于估時作業(yè)成本法下的科室成本相對更客觀準確。成本分配具有可追溯性，估時作業(yè)成本法使用時間動因追溯間接成本使之更為準確。醫(yī)院間接成本較多，醫(yī)療過程較為復(fù)雜，使用目前醫(yī)院的成本計算方法分配醫(yī)院大量的成本或多或少存在一些問題。而估時作業(yè)成本法下的臨床服務(wù)類科室成本核算用科室中的醫(yī)療服務(wù)項目來表示科室的成本，并且用將科室未利用的資源成本計入了閑置產(chǎn)能，使得此方法下的科室成本相對準確。 

第二，使用估時作業(yè)成本法后，可優(yōu)化醫(yī)療服務(wù)，提升醫(yī)療服務(wù)水平。一方面，估時作業(yè)成本法下的臨床服務(wù)類科室能體現(xiàn)出醫(yī)療服務(wù)項目成本情況，在歸集成本中，需要首先將醫(yī)療服務(wù)項目分為幾項作業(yè)，這有助于根據(jù)作業(yè)與分擔(dān)成本情況優(yōu)化服務(wù)流程。另一方面，估時作業(yè)成本法下的科室成本引用了閑置產(chǎn)能，能夠很容易發(fā)現(xiàn)醫(yī)院目前的閑置產(chǎn)能情況。閑置產(chǎn)能過多表示目前的工作較為輕松，還有一定的工作量為利用起來；但并不是閑置產(chǎn)能越少越好，閑置產(chǎn)能過少表示目前工作較大負荷的運行，工作量較大，員工或設(shè)備的壓力較大，可以考慮增加員工或加入設(shè)備。因此使用估時作業(yè)成本法下的科室成本可以讓醫(yī)院管理層充分利用資源成本，有利于調(diào)節(jié)醫(yī)院提供醫(yī)療服務(wù)的質(zhì)量，提高醫(yī)護人員工作效率，提高醫(yī)院的管理水平，進而提升醫(yī)院的競爭力。 

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參考文獻(略)